Az ingatlanokat érintő számviteli és társaságiadó-szabályozásban bizonyos tekintetben külön elbírálás alá esnek a műemlékvédelmi – és egyéb, helyi védelem alatt álló – ingatlanok. Egyrészt a számvitelben értékcsökkenési leírás nem számolható el utánuk, másrészt külön adózás előtti eredményt csökkentő tétel vehető igénybe a társasági adóban az azokat érintő beruházás, karbantartás, felújítás után.
Mivel 2019. december 19-től könnyítés lépett életbe az adóalap-kedvezmény szabályozásában, érdemes egységesen áttekinteni a műemléki ingatlanokra vonatkozó, megváltozott adózási környezetet. Cikkünk első részében a vonatkozó jogszabályi hátteret tekintjük át és magyarázzuk, kitérve a csoportosítás, elhatárolás problémáira; míg a második részben a jogalkalmazás során gyakrabban felmerült példákat tekintünk majd át esettanulmány jelleggel.
Az adóalap-kedvezmény jogi háttere és alkalmazásának feltételei
A társasági adó alanyának minősülő adózók
- a műemléki ingatlant,
- a nyilvántartott műemléki értéknek minősülő ingatlant, illetve
- a helyi egyedi védelem alatt álló ingatlant
érintő beruházás, karbantartás, felújítás esetén az alábbiak figyelembevételével csökkenthetik az adózás előtti eredményüket. Az egyszerűség kedvéért a továbbiakban a három említett ingatlankategóriát egységesen műemléki ingatlannak nevezzük. Az adóalap-kedvezmény vonatkozó előírásai a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao tv.) 7. § (1) bekezdés sz), ty) és x) pontjaiban, illetve a 7. § (26)-(29) bekezdéseiben találhatóak.
Megjegyezzük, hogy a műemléki ingatlanok mellett az azok ingatlan jellegű védett tartozékát, a védett területet, a történeti kertet, a történeti temetkezési helyet, ezek maradványát, továbbá azok rendeltetésszerűen összetartozó együttesét, rendszerét érintő beruházások, felújítások, karbantartások esetén is igénybe vehető az adóalap-kedvezmény.
Az épített környezet alakításáról és védelméről szóló 1997. évi LXXVIII. törvény (Ét.) alapján az építészeti örökség elemei országos, illetve helyi védelemben részesülhetnek. Az építészeti örökségnek azok az elemei, amelyek értékük alapján az Ét. 56. § szerint nem részesülnek országos egyedi műemléki védelemben, de a sajátos megjelenésüknél, jellegzetességüknél, településképi vagy településszerkezeti értéküknél fogva a térség, illetőleg a település szempontjából kiemelkedőek, hagyományt őriznek, az ott élt emberek és közösségek munkáját és kultúráját híven tükrözik, a helyi építészeti örökség részét képezik [Ét. 57. § (1) bekezdés]. A helyi védetté nyilvánításról vagy annak megszüntetéséről, továbbá a védettséggel összefüggő korlátozásokról és kötelezettségekről és támogatásokról a települési önkormányzat (a fővárosban a fővárosi és a kerületi önkormányzat is) a településképi rendeletben dönt.
Az országos védelemben részesülő építészeti örökségi elemek kapcsán elmondható, hogy a nyilvántartott műemléki értékek a kulturális örökség védelméről szóló 2001. évi LXIV. törvény (a továbbiakban: Kötv.) alapján általános védelem alatt állnak. Ezen műemléki értékek közül jogszabállyal lehet műemlékké nyilvánítani a megfelelőeket. Műemléknek minősül az olyan nyilvántartott műemléki érték, amelyet miniszteri döntéssel, határozattal vagy e törvény alapján miniszteri rendelettel védetté nyilvánítottak [Kötv. 7. § 15. pont]. A Kötv. 29. § (1) bekezdése alapján a nyilvántartott műemléki érték műemlékké nyilvánítása hivatalból indul vagy a hatóságnál jogszabályban meghatározott módon kezdeményezhető.
A műemléki ingatlant érintő beruházás fogalma
A Nemzeti Kulturális Tanácsról, a kultúrstratégiai intézményekről, valamint egyes kulturális vonatkozású törvények módosításáról szóló 2019. évi CXXIV. törvény (a továbbiakban: Módtv.) 2019. december 19-ei hatályú módosítása nyomán az adóalap-kedvezmény vonatkozásában a tárgyi eszköz beszerzésnek minősülő beruházást el kell különíteni a tárgyi eszköz beszerzésnek nem minősülő beruházástól. A megkülönböztetést a következők indokolják.
A 2019. december 18-ig hatályos szabályozás azt mondta ki, hogy a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Szt.) szerinti, műemléki ingatlant érintő, kulturális örökségvédelmi célú beruházás bekerülési értékének kétszeresével lehetett csökkenteni az adózás előtti eredményt a beruházás befejezésének adóévében és az azt követő öt adóévben.
A jogalkalmazás során problémát jelentett, hogy egy műemléki ingatlan megvásárlása esetén önmagában az adásvétel feljogosította-e az adózót arra, hogy érvényesítse az adóalap-kedvezményt műemléki ingatlan-beruházás jogcímén. Mivel a Tao tv. önálló beruházásdefiníciót nem ad, az Szt. előírásai alapján állapítható meg, hogy beruházásról van-e szó.
Az Szt. 3. § (4) bekezdés 7. pontja szerint beruházás a tárgyi eszköz beszerzése, létesítése, saját vállalkozásban történő előállítása, a beszerzett tárgyi eszköz üzembe helyezése, rendeltetésszerű használatbavétele érdekében az üzembe helyezésig, a rendeltetésszerű használatbavételig végzett tevékenység (szállítás, vámkezelés, közvetítés, alapozás, üzembe helyezés, továbbá mindaz a tevékenység, amely a tárgyi eszköz beszerzéséhez hozzákapcsolható, ideértve a tervezést, az előkészítést, a lebonyolítást, a hitel igénybevételt, a biztosítást is); beruházás a meglévő tárgyi eszköz bővítését, rendeltetésének megváltoztatását, átalakítását, élettartamának, teljesítőképességének közvetlen növelését eredményező tevékenység is, az előbbiekben felsorolt, e tevékenységhez hozzákapcsolható egyéb tevékenységekkel együtt.
Ennek alapján elmondható volt ugyan a korábbi szabályozás alapján is, hogy a tárgyi eszköz – adott esetben egy műemléki ingatlan – beszerzése, megvásárlása beruházásnak minősül, azonban az adózók több esetben szembesülhettek azzal a problémával, hogy a területileg illetékes örökségvédelmi hatóság a beszerzés kapcsán nem állította ki a beruházással kapcsolatos igazolást, amely az adóalap-kedvezmény igénybevételének egyik kötelező feltétele. Az említett igazolás – kiállítása esetén – a kulturális örökségvédelemmel kapcsolatos beruházás szabályszerű elvégzését és összegét tanúsítja, azonban előfordult olyan eset, hogy önmagában az adásvételi szerződést az örökségvédelmi hivatal nem tartotta elegendőnek annak bizonyítására, hogy a beruházás kulturális örökségvédelmi célokat szolgál, ezért az igazolás kiadásának megtagadására kerülhetett sor. Igazolás hiányában pedig az adózó nem tudta érvényesíteni a Tao tv. 7. § (1) bekezdés ty) pontja szerinti adóalap-csökkentő tételt.
2019. december 19-től könnyítés a műemléki ingatlant vásárló adózók részére, hogy tárgyi eszköz beszerzésnek minősülő beruházás esetén nem szükséges örökségvédelmi hatósági igazolás az adóalap-kedvezmény érvényesíthetőségéhez. A Módtv.-hez fűzött indokolás szerint ezen jogügyletek szabályszerű megtörténtéről és azok összegéről a tevékenység jellegéből adódóan (pl. adásvételi szerződés) az örökségvédelmi hatóság nyilatkozni nem tud, ezért ilyen esetekben az adózás előtti eredmény csökkentéséhez nem kell beszerezni az említett igazolást.
Ez egyúttal azt is jelenti, hogy a tárgyi eszköz beszerzésnek nem minősülő beruházások esetén az adóalap-csökkentésnek továbbra is feltétele a kulturális örökségvédelmi hatóság által kiállított igazolás megszerzése.
Újdonság, hogy 2019. december 19-étől szintén csökkenthető az adózás előtti eredmény abban az esetben, ha az adózó műemléki ingatlant érintő vagyoni betétet (részvény, üzletrész, szövetkezeti részesedés, átalakított befektetői részjegy) szerez az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (Itv.) szerinti belföldi ingatlanvagyonnal rendelkező társaságban akként, hogy az adózó tulajdonába kerülő vagyoni betétek aránya eléri vagy meghaladja az összes vagyoni betét 75%-át és a társaság ingatlanvagyonában kizárólag műemléki ingatlan vagy nyilvántartott műemléki értéknek minősülő ingatlan, illetve a helyi egyedi védelem alatt álló ingatlan szerepel (azaz másfajta ingatlannal a társaság nem rendelkezik). A módosítás alapján tehát a törvény kvázi ingatlanvásárlásnak minősíti az utóbb nevesített jogügyletet, az Itv. 18. § (2) bekezdés h) pontjában nevesített rendelkezéssel összhangban.
Szükséges továbbá felhívni a figyelmet arra, hogy a Módtv. 13. §-ában szereplő átmeneti rendelkezés alapján az adózó az említett törvénymódosításokat a 2019. évre is alkalmazhatja választása szerint. Ez azt jelenti, hogy bár a cikkben ismertetésre kerülő megváltozott szabályozás 2019. december 19-től hatályos, az adózó akként is dönthet, hogy már a 2019. évről benyújtandó 1929 számú társasági adóbevallását is a módosult szabályrendszer alapján tölti ki.
Ha a téma felkeltette az érdeklődését, további részletekkel szolgál az Adózás/Számvitel című folyóirat 2020. januári száma.
ADÓZÁS/SZÁMVITEL – A szakma lapja
Színes A/4-es papír alapú, nyomtatott vagy elektronikus, PDF-formátum.
40 oldal. Havi megjelenés, éves előfizetés.
Kiadja a VEZINFÓ Kiadó és Tanácsadó Kft.
ISSN szám: 2631-102X